Налог на добавленную стоимость (НДС)

Налог на добавленную стоимость, НДС (value-added tax, VAT) – многоступенчатый косвенный налог, которым облагаются операции по продаже (поставке, передаче, сдаче в аренду) товаров, выполнению работ, оказанию услуг. НДС относится к группе налогов на потребление; как правило, взимается путем включения сумм налога в продажные цены реализуемых благ на всех стадиях их производства и распределения.

Плательщики налога обеспечивают его сбор с покупателей (потребителей) продукции в виде процентной доли стоимости продаваемых товаров (работ, услуг) и перечисление в бюджет по истечении соответствующих налоговых периодов либо авансом. В отличие от других общих налогов на потребление (налога с продаж, «каскадного» налога с оборота) НДС предполагает реальное обложение у каждого налогоплательщика не всего оборота по продаже (поставке), а лишь определенной его части, соответствующей добавленной стоимости. Количественно эта часть стоимости продукции определяется как разница между стоимостью товара (работы, услуги) и величиной материальных затрат на его производство и сбыт (включая амортизационные отчисления и накладные расходы).

На практике налогообложение добавленной стоимости может быть осуществлено путем:

• прямого исчисления добавленной стоимости на основе данных бухгалтерского учета с последующим обложением ее по установленной налоговой ставке;
• обложения налогом отдельных составных частей добавленной стоимости (прибыли и заработной платы);
• налогообложения всего оборота по реализации продукции с последующим уменьшением налогового обязательства на суммы этого налога, уплаченные (подлежащие уплате) конкретным налогоплательщиком своим поставщикам при приобретении предназначенных для производственного потребления товаров (работ, услуг).

Трудности счетного порядка в определении налоговой базы и невозможность использования нескольких налоговых ставок при применении первых двух способов сделали наиболее распространенным последний способ. Он получил название «инвойсного» (invoice) (счет-фактурного) или «кредитного» способа исчисления НДС и широко применяется в странах, входящих в Организацию экономического сотрудничества и развития, в т.ч. и странах-членах Европейского Союза.

Для «инвойсного» способа исчисления НДС характерно обложение налогом всех операций по продаже (поставке, передаче, сдаче в аренду) товаров, выполнению работ, оказанию услуг, осуществляемых лицами, занимающимися коммерческой деятельностью. К облагаемым оборотам могут также относиться сделки с недвижимостью и поставки для собственных нужд; разрешение налогоплательщику на возврат из бюджета либо возмещение за счет имеющихся налоговых обязательств перед бюджетом сумм НДС, уплачиваемых поставщикам при приобретении для производственных нужд товаров (работ, услуг).

Право на возврат так называемого «входного» налога или налоговый кредит распространяется на капитальные товары (основные средства), приобретенные налогоплательщиком. В некоторых странах такой возврат может осуществляться не единовременно, а в течение установленного законодательством срока на протяжении нескольких лет.

Квалификация состоявшихся операций как облагаемых (или необлагаемых) на территории конкретной страны во многом зависит от места совершения этих сделок. Поэтому налоговое законодательство должно содержать четкое определение понятий «место поставки товаров», «место выполнения работ» или «место оказания услуг». Обложению НДС подлежат поставки на территорию соответствующего государства импортных товаров (налог при этом может взиматься таможенными органами в рамках стандартных процедур по таможенной очистке товаров). Необходимо документирование любых облагаемых налогом операций с товарами (работами, услугами) при помощи специальных учетных форм – счетов-фактур с обязательным указанием в них суммы НДС, подлежащей отражению по данной сделке.

Широкому распространению с конца 60-х гг. НДС (в первую очередь его «инвойсного» варианта) способствовали общепризнанные преимущества данного налога:

• широта налоговой базы с выраженной тенденцией к постоянному увеличению по мере роста производства и сбыта продукции или импорта;
• нейтральность этого налога по отношению к хозяйствующим субъектам различных отраслей и сфер деятельности при условии небольшого числа освобождений от НДС и отсутствия значительной дифференциации налоговых ставок;
• фискальная эффективность применения НДС, выражающаяся в сложности уклонения от уплаты этого налога.

Предметом серьезных дискуссий стала очевидная регрессивность налога, поскольку в условиях освобождения от НДС некоторых специфических услуг (в первую очередь, финансовых) выплачиваемые при покупках суммы НДС по отношению к доходам (расходам) домохозяйств с невысокими доходами составляют большую долю, чем у семей с высокими доходами.

Опыт практического применения налога показал: в большинстве стран устранить регрессивность НДС пытаются путем выделения групп социально важных товаров (работ, услуг), по которым устанавливаются пониженные налоговые ставки либо вовсе предоставляется освобождение от НДС. Гармонизация представлений о перечне товаров (работ, услуг), в отношении которых в качестве меры социально-экономической политики требуется ослабление либо полное освобождение от бремени НДС, позволила к началу 90-х гг. в большинстве развитых стран, применяющих налог на добавленную стоимость, определить во многом схожие наборы льготируемых благ. В них включаются: услуги учреждений здравоохранения, культуры, искусства, образования, спорта, почты, пассажирского транспорта, продукты питания, медицинская техника и фармацевтические товары, книжная продукция, газеты и журналы, ритуальные услуги. Подлежат освобождению от НДС финансовые услуги (банковские и страховые), экспортные поставки и связанные с ними услуги.

Наряду с собственно освобождением от НДС (не дающим права налогоплательщику, производящему или реализующему льготируемую продукцию, на возмещение налога, уплаченного при приобретении товаров, работ и услуг для производственных нужд) применяется обложение отдельных операций налогом по ставке 0% (при котором ранее уплаченные поставщиком суммы НДС подлежат возмещению налогоплательщику в полном объеме).

Серьезная дифференциация в ряде стран ставок НДС привела к существенному усложнению системы взимания этого налога. Так, в Бельгии на конец 1997 г. на различные товары и услуги были установлены ставки (в %) 0, 1, 6, 12 и 21 (стандартная ставка).

С административной точки зрения, «инвойсный» способ исчисления НДС требует существенных финансовых затрат и времени на подготовку системы взимания налога к работе. Это объясняется необходимостью введения эффективной системы своевременной регистрации налогоплательщиков с присвоением каждому из них индивидуального регистрационного номера (ИНН), разработки новых форм учетных документов для отражения налогоплательщиками операций с товарами (работами, услугами) – счетов-фактур и журналов их регистрации (книг покупок и продаж), внедрения налоговыми органами систем автоматизированной обработки баз данных по этому налогу. Усложняет порядок налогообложения и существующая в рамках «инвойсного» способа исчисления НДС множественность налоговых ставок.

В попытках упростить действующую систему взимания НДС и сделать ее более эффективной во многих странах принято решение об освобождении от НДС мелких предпринимателей; для отдельных групп налогоплательщиков установлены упрощенные процедуры исчисления налога, ведения учета налоговых обязательств, подачи налоговых деклараций и уплаты налога.